《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称《税
法》）及其实施条例（以下简称《实施条例》）实施后，
各地征收管理过程中经常遇到一些政策执行问题，希
望总局统一口径，便于各地执行。为此，国家税务总
局依据税法的规定，于近日发布了《国家税务总局关
于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公
告》（2012年第15号，以下简称《公告》）。现对《公告》
内容解读如下：
一、《公告》主要包括哪些内容？
针对各地执行税法过程中所反映的问题，《公告》
主要明确了企业雇佣季节工等费用扣除问题、融资费
用、手续费及佣金支出税前扣除问题、筹办期业务招
待费等费用税前扣除问题、以前年度发生应扣未扣支
出的税务处理问题、不征税收入管理问题以及税前扣
除规定与企业实际会计处理之间的协调问题。
二、企业支付给季节工、临时工等相关费用如何
扣除？
根据《实施条例》第三十四条规定，企业每一纳
税年度支付给在本企业任职或者受雇员工的所有现金
形式或者非现金形式的劳动报酬，应作为工资薪金，
准予在税前扣除。企业雇佣季节工、临时工、实习生、
返聘离退休人员以及接受外部劳务派遣用工，也属于
企业任职或者受雇员工范畴，因此本《公告》明确，
企业支付给上述人员的相关费用，可以区分工资薪金
支出和职工福利费支出后，准予按《税法》的规定进
行税前扣除。其中属于工资薪金支出的，准予计入企
业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用
扣除的依据。
三、关于企业融资费用税前扣除问题
企业通过发行债券、取得贷款、吸收保户储金等方
式融资而发生的费用支出如何进行税前扣除，现行税法
没有具体规定。根据《企业会计准则第17号-借款费用》
规定的原则，以及《企业所得税法实施条例》第三十七
条的相关规定，《公告》明确：企业通过发行债券、取
得贷款、吸收保户储金等方式融资而发生的合理的费用
支出，符合资本化条件的，应计入相关资产成本；不符
合资本化条件的，应作为财务费用（包括手续费及佣金
支出），准予在企业所得税前据实扣除。
四、关于从事代理服务企业营业成本税前扣除问题
根据企业所得税税前扣除原则，企业主营业务成
本（支出）应当允许据实扣除，期间费用除税法有明
确规定外（比如广告费、业务招待费、手续费及佣金
支出等），一般也允许据实际扣除。对于从事代理服务
的企业来说，与该项收入相关的手续费及佣金支出属
于营业成本，还是属于期间费用，不仅税企双方存在
争议，而且各地税务机关认识也不统一。针对上述情
况，《公告》明确：从事代理服务、且主营业务收入为
手续费及佣金的企业，其手续费及佣金支出属于企业
营业成本范畴，并准予在税前据实扣除。
五、电信企业手续费及佣金支出问题
经纪人、代办商代电信企业销售电话入网卡、电
话充值卡等，不是提供居间服务或咨询服务，而是直
接向电信企业提供销售劳务，因此，电信企业向经纪
人、代办商支付的手续费及佣金，属于劳务费支出，
根据企业所得税税前扣除原则，应当准予据实扣除。
但是考虑到已销售的电话入网卡、电话充值卡等在当
期是否形成收入，具有不确定性，为了防止税收政策
漏洞，作适当限制是必要的。针对这一情况，《公告》
明确规定：电信企业为发展客户、拓展业务过程中（如
委托销售电话入网卡、电话充值卡等），需要委托经纪
人、代办商支付手续费及佣金的，其实际发生的手续
费及佣金支出，不超过企业当年收入总额5%的部分，
准予在企业所得税前扣除。
六、企业筹办期发生的业务招待费、广告费和业
务宣传费如何在税前扣除？
根据《实施条例》第四十三条和第四十四条规定，
企业正常生产经营活动期间发生的业务招待费、广告
费和业务宣传费，可以按企业当年收入情况计算确定
扣除限额。但是，对于在筹办期间没有取得收入的企
业发生的上述费用如何进行税前扣除，未作具体规定。
考虑到以上费用属于筹办费范畴，《公告》明确，企业
筹办期发生的业务招待费直接按实际发生额的60%、广
告费和业务宣传费按实际发生额，计入筹办费，按照
《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问
题的通知》（国税函[2009]98号）第九条规定的筹办费
税务处理办法进行税前扣除。
七、企业以前年度发生的应扣未扣支出如何进行
税务处理？追补确认期限为什么定为5年？
答：根据《中华人民共和国税收征收管理法》（以
下简称《征管法》）第五十一条规定，“纳税人超过应
纳税额缴纳的税款，税务机关发现后应当立即退还;纳
税人自结算缴纳税款之日起三年内发现的，可以向税
务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利
息，税务机关及时查实后应当立即退还”。企业由于
出现应在当期扣除而未扣除的税费，从而多缴了税款，
以后年度发现后应当准予追补确认退还，但根据权责
发生制原则，不得改变税费扣除的所属年度，应追补
至该项目发生年度计算扣除。
对于追补确认期的确定，根据《征管法》第五十
二条第二款、第三款规定，“因纳税人、扣缴义务人
计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在
三年内可以追征税款、滞纳金；有特殊情况的，追征
期可以延长到五年。对偷税、抗税、骗税的，税务机
关追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的
税款，不受前款规定期限的限制。”根据权利和义务
对等的原则，可以将追补确认期限确定为5年。此外，
根据《国家税务总局关于发布<企业资产损失税前扣除
管理办法>的公告》（税务总局公告[2011]25号）第六
条规定，企业以前年度未扣除的资产损失也可以追补
确认，其追补确认期限也不得超过5年。未扣除的税费
与未扣除的资产损失性质相同，因此，两项政策应当
保持一致，追补确认期限均不得超过5年。
八、企业不征税收入应符合哪些管理要求？
答：《财政部 国家税务总局关于专项用途财政性
资金企业所得税处理问题的通知》（财税[2011]70号）
规定了企业取得的专项用途财政性资金作为不征税收
入处理需要符合的条件。为加强对不征税收入的管理，
《公告》重申企业取得不征税收入，应按财税[2011]70
号文的规定进行管理。如果企业管理条件或其他原因，
无法达到财税[2011]70号文件规定管理要求的，应计
入企业应纳税所得额计算缴纳企业所得税。
九、企业实际会计处理与《税法》税前扣除规定
存在差异的，如何协调？
答：根据《税法》第二十一条规定，“在计算应
纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、
行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政
法规的规定计算。”但企业按照会计要求确认的支出，
没有超过《税法》规定的标准和范围（如折旧年限的
选择）的，为减少会计与《税法》差异的调整，便于
税收征管，企业按照会计上确认的支出，在税务处理
时，将不再进行调整。